האם יזמים יכולים לנכות מע"מ בגין שכר טרחה בפרויקטים של התחדשות עירונית?

בפוסט בלוג זה נדון בפסק דין שניתן לאחרונה בבית המשפט שעסק בנושא ניכוי מס תשומות מע"מ בגין ייצוג משפטי של בעלי דירות בפרויקטים של התחדשות עירונית מסוג הריסה ובניה.

פרויקטים של התחדשות עירונית הם בדרך כלל "עסקאות נטו". כלומר, בעלי הדירות אינם משלמים כסף עבור הפרויקט, שכן כל הכספים הנדרשים לפרויקט משולמים על ידי החברה היזמית. בהתאם לכך, החברה היזמית משלמת עבור כל ההוצאות בפרויקט, לרבות דמי שכירות עבור הדירה החלופית למשך תקופת הפרויקט, תשלום לחברת הובלות, תשלום ליועצים מטעם בעלי הדירות, חבויות מס של בעלי הדירות ועוד.

פרויקטים של התחדשות עירונית הם מורכבים וכרוכים בסיכונים לכל המעורבים בהם ולכן הצדדים (החברה היזמית ובעלי הדירות) זקוקים לליווי וייעוץ משפטי לאורך כל הפרויקט. כאמור, החברה היזמית היא זו שנושאת בעלויות הפרויקט, לרבות תשלום שכר טרחת היועץ המשפטי של בעלי הדירות, למרות שהיא אינה צד להסכם בין היועץ המשפטי המעניק את שירותיו לבין בעלי הדירות.

בפוסט בלוג זה נסקור את החלטת בית המשפט בשאלה - האם בפרויקט התחדשות עירונית מסוג הריסה ובניה, חברה יזמית זכאית לנכות מס תשומות מע"מ בגין תשלום שכר טרחת עו"ד בעלי הדירות. פרטי המקרה:

שתי חברות יזמיות שהתקשרו יחד עם 89 בעלי דירות בהסכם לביצוע פרויקט התחדשות עירונית מסוג הריסה ובניה. הפרויקט בוצע במספר שלבים, כאשר הבנייה עצמה נעשתה בשני שלבים. במסגרת הפרויקט הסתמכו החברות היזמיות על תיקון מס' 47 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ה-1975, הקובע כי שירותי בנייה הניתנים לבעלי דירות במסגרת פרויקט הריסה ובניה חייבים במס בשיעור אפס. תיקון זה חל על עסקאות שמועד חבותן במס הוא לאחר מועד פרסומו - 25.11.2014. עד לתיקון זה, שירותי בנייה לבעלי דירות בפרויקט הריסה ובניה היו פטורים ממס, כך שלא ניתן היה לנכות מהם מס תשומות. עם זאת, לאחר התיקון, כאשר שיעור המס הוא אפס, ניתן לנכות מס תשומות מעסקאות אלה. בהתאם לכך, החברות קיזזו משלב א' של הפרויקט - את כל מס התשומות בגין דירות היזם, ומשלב ב' של הפרויקט - עבור כל הדירות, לרבות בגין דירות התמורה של בעלי הדירות. בנוסף, החברות קיזזו את התשלום ששולם עבור שכר טרחת עו"ד בעלי הדירות. בית המשפט דן בערעור בשלוש שאלות נפרדות - מהו מועד חבות המס; כיצד מחשבים את היחס בין מס התשומות ששימש לעסקה החייבת במס לבין מס התשומות ששימש לעסקה הפטורה והאם ניתן לנכות מס תשומות מע"מ בגין תשלום שכר הטרחה של עו"ד בעלי הדירות. בפוסט בבלוג זה נסקור את השאלה השלישית.

לטענת המערערת, החברה היזמית, הוצאות שכר טרחת עו"ד בעלי הדירות הן חלק בלתי נפרד משירותי הבנייה. כפי שהיא רשאית לנכות מס תשומות מע"מ עבור שירותי הבנייה - היא רשאית לנכות את מס תשומות המע"מ גם עבור השירותים המשפטיים הניתנים לבעלי הדירות. עוד נטען, כי מאחר שהיא מחויבת לממן שירותים אלה מכוח ההסכם עם בעלי הדירות - הרי שמדובר בהוצאות הכרחיות לביצוע עסקאות המכר של דירות היזם.

לטענת המשיב, מנהל מע"מ תל אביב-מרכז, העובדה שהחברה היזמית מימנה את הייצוג המשפטי לבעלי הדירות אינה רלוונטית. מאחר והחברה אינה צד להסכם שכר הטרחה, אלא רק מבטיחה את קיומו, וכי השירות המשפטי ניתן לבעלי הדירות ולא עבורה.

ההחלטה:

נפסק כי אין הבדל בין תשלום שכר טרחת עו"ד בעלי הדירות לבין יתר התשלומים בהם נושאת החברה היזמית בגין שירותי הבנייה המותרים בניכוי.

החלטה זו נבחנה לאור המבחנים שנקבעו בע"א 41/96 קסוטו סוכנויות ביטוח בע"מ נ' מנהל מע"מ, פ"ד לז(1) 862 871 (1999):

א.      מבחן המשלם עבור השירות - המערער שילם את שכר הטרחה.

ב.      מבחן הצדדים לחוזה השירות - חברה יזמית אחת היא צד להסכם שכר הטרחה, ואילו המערערת, ששילמה את שכר הטרחה, היא ערבה להסכם. לעומת זאת, בעלי הדירות, מקבלי השירות, אינם מופיעים כצד להסכם.

ג.       מבחן התועלת מהשירות - על אף שבעלי הדירות הם הנהנים מהשירות המשפטי, המערערת נהנית מעצם מתן השירות. שכן אם השירות לא היה מסופק על ידו - אז הפרויקט לא היה מתבצע.

ד.      מבחן הנסיבות - בנסיבות של פרויקט התחדשות עירונית, אין הבחנה בין תשלום שכ"ט עו"ד בעלי הדירות לבין תשלום אחר שנועד לקדם את הפרויקט. מאחר ומדובר בשירות המהווה חלק בלתי נפרד ממערך ההוצאות הנדרשות לביצוע הפרויקט.

יתר על כן, החוק תומך גם בעמדה זו - חוק מיסוי מקרקעין מגדיר "שירותי בניה" בין היתר כ"תשלום לכיסוי הוצאות הכרוכות בשירות הבניה כפי שקבע המנהל". המנהל לא קבע מהו התשלום לכיסוי ההוצאות הכרוכות בשירותי הבנייה בפרויקט הריסה ובניה. עם זאת, בית המשפט קבע כי שכר הטרחה המשולם לעו"ד בעלי הדירות כלול בהוצאה זו. כמו כן, נראה כי בפרויקטים של התחדשות עירונית מסוג תמ"א 38 הוציאה רשות המסים הוראת ביצוע - 10/2009 פרק חמישי: פטור ממכירת זכות במקרקעין שתמורתם מושפעת מזכויות בנייה לפי תמ"א 38. בהוראה זו נקבע כי ההוצאות הכרוכות בשירותי בנייה יכללו - שכר טרחת עורך דין ויועצים אחרים שנשכרו לייצג את בעלי הדירות, לרבות מפקח בניה.

לסיכום, בניית דירות הפיצוי לבעלי הדירות ובניית דירות החברה היזמית תלויות זו בזו. אין מדובר בשירותים שניתנו לבעלי הדירות בלבד ומנותקים מהפרויקט, אלא בסט של הוצאות הנדרשות לפרויקט פינוי בינוי. בהתאם לכך, הוחלט כי התשלום עבור ייצוג בעלי הדירות בפרויקטים של התחדשות עירונית מסוג פינוי בינוי כלול במסגרת שירותי הבנייה, וניתן לנכות ממנו את המע"מ.

(ע"א 53560-11-21 נווה גד-בנין וחינוך בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א-מרכז).